Impuesto a las ganancias: algunas propuestas de reforma

Impuesto a las ganancias: algunas propuestas de reforma

Por Luis Omar FernĂĄndez

Es el impuesto mĂĄs apropiado para volver mĂĄs progresivo el sistema impositivo nacional. Es un factor clave para la redistribuciĂłn de la renta. Sin embargo, varias son las reformas necesarias para lograrlo. A continuaciĂłn, una serie de propuestas para tener en cuenta.
 
Doctor en Administracion y Contador PĂșblico. Profesor Universidad de Buenos Aires.


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Para hablar sobre los impuestos o el gasto pĂșblico es necesario, con carĂĄcter previo, tener una posiciĂłn sobre las funciones y cometidos del Estado. Ello, porque existe una dicotomĂ­a fundamental: el grupo de quienes utilizan los bienes y servicios pĂșblicos no es idĂ©ntico al de quienes pagan los impuestos, aunque en su conjunto ambos constituyan toda la poblaciĂłn; esto provoca que, prima facie, el interĂ©s de quienes usufructĂșan los bienes y servicios pĂșblicos sea que estos se perfeccionen, se abaraten o sean gratuitos, mientras que el objetivo de quienes pagan impuestos es que el Estado se reduzca a su mĂ­nima expresiĂłn, para que exista menos gasto a financiar. La gran mayorĂ­a de los argumentos sobre el impuesto y el gasto se originan en las consideraciones citadas.

Otra arista que debe tenerse siempre presente es que los impuestos tienen como principal fin el allegar recursos al Estado, el hecho de que las consecuencias que aquellos producen en la economĂ­a permitan utilizarlos con criterio extrafiscal no debe hacer perder de vista aquella finalidad; siempre deben compararse los costos totales de una desgravaciĂłn o de una exenciĂłn con los de un subsidio que cumpla la misma funciĂłn.

Actualmente es comĂșn aceptar que el mecanismo del mercado produce una distribuciĂłn de renta que no se compadece con la equidad, y los remedios para ello son, por un lado, la intervenciĂłn del Estado para moderar los excesos y, por otro, el gasto y el impuesto. AquĂ­ se habla de este Ășltimo, en especial del que grava las rentas en sus dos formas: el impuesto personal a la renta global y el impuesto societario, que en nuestro paĂ­s estĂĄn comprendidos en una misma ley, la de Impuesto a las Ganancias.

Impuesto personal a la renta global

Tiene como fundamento la capacidad contributiva de los sujetos y es el tributo mĂĄs apropiado para utilizar la progresividad como factor de redistribuciĂłn de la renta. Es mĂĄs, tal como indica Neumark en Los principios de la imposiciĂłn, dicha progresividad debe ser mayor que lo que indica la capacidad contributiva, de modo de poder compensar la regresividad de los impuestos indirectos.

Hace ya tiempo que las corrientes neoliberales atacan a este tributo y pretenden suplantarlo por un impuesto al gasto personal que, como es obvio, favorece a quienes mĂĄs ganan; como esto aĂșn estĂĄ en el terreno de las utopĂ­as, han proliferado otras propuestas: impuesto dual, flat tax y otros que, en realidad, lo que plantean es simplemente dejar de lado la progresividad; eliminada la misma, se podrĂĄ atacar con similares argumentos a las “altas tasas” del tributo resultante. En definitiva, lo que molesta es la progresividad y la redistribuciĂłn.

Una de las bases de este impuesto es el concepto de renta a utilizar, o sea cuĂĄl es la riqueza que se va a alcanzar y que la equidad obliga que tributen todas las rentas: toda afluencia de ganancia al sujeto debe gravarse.

La aplicaciĂłn prĂĄctica de este concepto es dificultosa por varias razones, la principal es el problema que plantea aplicar la progresividad a las ganancias de capital y eventuales.

La imposiciĂłn a la renta en la Argentina

En los Ășltimos años el crecimiento de la recaudaciĂłn del Impuesto a las Ganancias es auspicioso, esa tendencia debe afianzarse con diversos cambios relacionados con su estructura y fiscalizaciĂłn.

En la actualidad, la recaudación se obtiene principalmente de dos sectores: los empleados en relación de dependencia y las empresas; el resto de los contribuyentes observa un cumplimiento muy pobre, con importante evasión; ademås, existe un régimen simplificado (monotributo) que, en los hechos, opera como un subsidio a ciertos grupos de clase media, habida cuenta de su bajísima tasa efectiva de tributación que, ademås, se beneficia con una exención de sus ventas en el IVA.

AsĂ­ quedan definidos dos de los objetivos a lograr, que se encuentran fuera de la estructura propia del impuesto:

* Incorporar a la tributaciĂłn una parte importante de las rentas que la evaden y que la eluden.

* Eliminar el actual régimen simplificado o, de considerarlo necesario, crear otro dentro del impuesto, con menores requisitos informativos, dirigido a muy pequeños contribuyentes y con tasas similares a las del régimen general: debe ser mås simple, no mås barato.

Algunas de las otras cuestiones generales a considerar son:

a) Ajuste por inflaciĂłn.

El impuesto actual no considera los efectos de la inflación: no se pueden deducir las pérdidas, ni gravar las ganancias de ese origen, lo cual no es justo. Esa cuestión debe ser råpidamente abordada, con los imperfectos medios técnicos existentes, de modo de liquidar el impuesto sobre una base mås aproximada a la real; el método de ajuste por inflación que contiene la ley es perfectible pero, mientras tanto, debería aplicarse, para lo cual sólo hace falta que se publiquen los índices de ajuste respectivos.

b) Renta mundial.

El criterio de renta mundial existente en la ley grava las ganancias que obtienen en todo el mundo los residentes en el paĂ­s; uno de sus efectos es producir doble imposiciĂłn: se paga donde se obtiene la renta y donde reside el contribuyente. Este efecto se atenĂșa permitiendo tomar en el impuesto a las ganancias como crĂ©dito el impuesto pagado en el extranjero; ademĂĄs, los convenios de doble imposiciĂłn tienen tasas de impuesto menores para los paĂ­ses que los suscriben.

Este mecanismo que parece neutral perjudica a los paĂ­ses porque tienen muy poca base imponible para recaudar en el exterior y poca capacidad para fiscalizar las rentas obtenidas en el exterior.

El perjuicio se manifiesta al suscribir convenios de doble imposiciĂłn. En todos los casos firmados por nuestro paĂ­s se verĂĄ que la tributaciĂłn de regalĂ­as, dividendos y otras ganancias detalladas en los mismos es muy inferior a la de la ley en vigencia: se cede impuesto a cambio de nada ya que hay muy pocos residentes en el paĂ­s que obtengan rentas en el exterior y se beneficien con menos impuesto extranjero: se cede recaudaciĂłn a cambio de casi nada. Por Ășltimo, la capacidad de la administraciĂłn para detectar esas rentas y patrimonios es casi nula: el impuesto deja de ser tal y se convierte en un pago voluntario.

HabrĂ­a que revisar los pros y los contras de este criterio para ver si es conveniente mantenerlo.

Impuesto personal

Dentro de la estructura del tributo, deben abordarse las siguientes cuestiones principales:

a) Ganancias de capital y eventuales.

Las primeras son las que se producen por enajenaciĂłn o valorizaciĂłn de bienes que no se han adquirido con intenciones de venderlos; son frutos del capital distintos que la renta. Por su parte las ganancias eventuales son las originadas principalmente por el azar, por ejemplo ganar un premio; a veces se confunden con las ganancias de capital aunque en lo Ășnico que se parecen es en la irregularidad de su obtenciĂłn.

El actual impuesto no grava estos resultados, excepto para las empresas. Esto afecta mucho a la equidad y, junto con ciertas exenciones, convierte prĂĄcticamente al paĂ­s en un paraĂ­so fiscal. El objetivo fundamental de fortalecer el impuesto requiere gravar estas rentas.

Las ganancias de capital pueden tratarse de las siguientes formas:

* Incluirlas en el impuesto personal.

* Gravarlas con un impuesto especĂ­fico.

La primera alternativa es la mĂĄs adecuada para lograr equidad y progresividad; la capacidad contributiva de esas ganancias es la misma que la que producen las demĂĄs rentas y debe estar alcanzada por la misma progresividad.

Una dificultad es que estas rentas suelen devengarse en largos períodos y ser de volumen importante; su incorporación directa a la base del impuesto produce, entonces, un aumento muy grande en la alícuota que, en años futuros, volvería a bajar a su nivel normal: esto no parece muy justo.

Se han propuesto diversas soluciones a esta cuestiĂłn, entre otras, en lugar de gravarlas en el año de la venta distribuir proporcionalmente la ganancia en varios ejercicios, afectar la utilidad del bien enajenado a la compra de un nuevo bien de reemplazo (se posterga la imposiciĂłn hasta la venta siguiente), gravarlas a la alĂ­cuota promedio del contribuyente en los Ășltimos años o, directamente, fijar un tope a la tasa aplicable.

AdemĂĄs, algunas de estas utilidades merecen un tratamiento diferente; asĂ­, la ganancia de la venta de la casa habitaciĂłn, por elementales razones de equidad, debe tener un tratamiento especĂ­fico: por ejemplo, hasta determinado valor, considerarla exenta; mas allĂĄ de aquel y hasta otro tope superior, se podrĂ­a implantar un sistema de afectaciĂłn de la utilidad al costo de la nueva vivienda que posibilite el diferimiento de la tributaciĂłn. La ganancia de las viviendas de mayor valor deberĂ­a tributar sin mĂĄs.

También debiera permitirse un sistema de venta y reemplazo para la utilidad proveniente de la enajenación de bienes de uso e inversiones afectados a obtener renta.

En cuanto a las ganancias eventuales, la situaciĂłn es muy diferente y la soluciĂłn mĂĄs sencilla es alcanzarlas con un impuesto especĂ­fico de tasa proporcional, que habitualmente suele ser menor o igual a la tasa media del impuesto personal. El inconveniente de esta soluciĂłn es la disminuciĂłn de la progresividad; no obstante se considera que, dada la magnitud de estas rentas, se trata de un problema global menor.

b) Dividendos.

Este tema ha sido reiteradamente abordado por el autor, quien tiene pĂșblica posiciĂłn tomada en el sentido de la necesidad de incluir a los dividendos en la base del impuesto personal, por lo que sĂłlo se harĂĄn recomendaciones sobre el tratamiento a acordar a los mismos, exponiĂ©ndose las razones que lo avalan; no obstante ello, es justo decir que algunos que sostienen la posiciĂłn contraria alegan que el impuesto del accionista ya lo pagĂł la sociedad, por lo que de gravarlo en cabeza del accionista habrĂ­a doble imposiciĂłn, y otros opinan que el sistema actual es una medida muy Ăștil para atraer capitales.

En nuestro país, históricamente, se han utilizado la mayoría de los sistemas conocidos y, en la actualidad, se está en el peor de los mundos: los dividendos se consideran “no computables”, o sea que el accionista no paga impuesto alguno por estas rentas.

Incluir los dividendos en la base del impuesto personal tiene las siguientes ventajas:

* Mejora la equidad horizontal: a un mismo nivel de renta, todos pagan lo mismo, no interesando la fuente de aquella.

* Mejora la equidad vertical: al incorporar a la base rentas que estaban fuera de ella, cada persona paga por toda su capacidad contributiva.

* Mejora la progresividad, pues los dividendos son percibidos generalmente por personas de altos ingresos o patrimonio.

* Consigue la neutralidad en el tratamiento de las diferentes inversiones: quien perciba dividendos, pagarĂĄ lo mismo que quien gane intereses o regalĂ­as.

En la mayorĂ­a de los paĂ­ses existen sistemas que, de algĂșn modo, moderan la doble imposiciĂłn concediendo un crĂ©dito en el impuesto personal del accionista por el impuesto que pagĂł la sociedad.

Se considera que, mås allå del perfeccionismo técnico de los diferentes sistemas, debe utilizarse uno que sea aplicable a la realidad del país, por lo cual se propone gravar los dividendos en el Impuesto a las Ganancias con un crédito de impuesto que considere la doble imposición; si se deseara aumentar la progresividad, se podría fijar un tope porcentual a dicho crédito, tal como establecía la ley 20.628 que, en su texto original lo fijaba en el 28 por ciento.

En cuanto a los dividendos percibidos por residentes, pero originados en sociedades del exterior, debe mantenerse su gravabilidad y el crĂ©dito de impuesto por el tributo extranjero sobre esos dividendos, pero no concederlo por ningĂșn otro concepto diferente, tal como el impuesto societario extranjero u otros. El paĂ­s no debe corregir tal doble imposiciĂłn ya que el impuesto societario fue recaudado por otro Estado.

c) Unidad contribuyente.

La ley del impuesto dispone que ciertos bienes gananciales debe declararlos el “marido” pero, con el dictado de la ley 26.618 de matrimonio igualitario, aquel ha desaparecido ya que esta se refiere a “cĂłnyuges”, “contrayentes” o “esposos”, con lo que queda indefinido quiĂ©n debe declarar tales bienes. La soluciĂłn que se propone, para los bienes gananciales que no sean ganados por alguno de los contrayentes, es que los declaren ambos cĂłnyuges en proporciĂłn al resto de las ganancias que deban declarar.

d) MĂ­nimo exento.

Este valor es muy importante pues es el umbral de la capacidad contributiva: quien no llega a él no contribuye, quien lo supera puede deducirlo de su ganancia gravada. Como representa el mínimo de renta necesario para vivir, debe otorgarse a todos: los ricos también deben tener derecho al mismo.

En esta cuestión hay que considerar dos aspectos: uno, la forma de la deducción, y otro, los conceptos incluidos. En el primer caso, las deducciones actualmente son un importe fijo, por lo que a quienes tienen altas rentas les permiten ahorrar hasta un 35% de su valor; sería mucho mås justo que fueran un crédito que se deduzca directamente del impuesto, con este simple cambio se mejorarían mucho los aspectos de equidad del tributo.

El segundo punto estĂĄ relacionado con los conceptos que dan origen a las deducciones: mĂ­nimo vital y situaciĂłn familiar (hijos y otros familiares a cargo); actualmente las pueden tomar ambos cĂłnyuges simultĂĄneamente, lo que perjudica a los matrimonios donde uno solo tiene ingresos, serĂ­a mĂĄs justo permitir tomar una sola deducciĂłn por carga de familia, sean uno o dos los padres que obtienen renta.

AdemĂĄs, deberĂ­a estudiarse la posibilidad de implantar deducciones especiales por edad avanzada y por minusvalĂ­as o capacidades diferentes, ya que esas personas tienen mayores costos de salud y de subsistencia que los que deben afrontar quienes no se encuentran en esas situaciones.

En cuanto a las deducciones especiales que tienen como fin aliviar la presiĂłn sobre las “rentas ganadas”, tradicionalmente fue mayor la de los empleados que la de los independientes, pero la diferencia entre ambas se ha distorsionado siendo actualmente 3,8 veces mayor la de los primeros; deberĂ­a volverse a una proporciĂłn mĂĄs razonable. La soluciĂłn de esta cuestiĂłn, y en general el monto de todas las deducciones, no es tĂ©cnica sino polĂ­tica.

e) Escala de alĂ­cuotas y exenciones.

La estructura de la escala de alĂ­cuotas no ha sido actualizada desde el perĂ­odo fiscal 2000, por lo que rĂĄpidamente llega a los tramos superiores: toda persona que supere los $ 10.000 mensuales de base imponible (no se podrĂ­a decir que es alguien rico, o que tiene la mĂĄxima capacidad contributiva) pasa a tributar la alĂ­cuota mĂĄxima.

Este fenómeno afecta la progresividad porque esta requiere que no sólo quienes mås ganan mås paguen, sino que quienes menos ganan, también paguen menos; si se aplica la alícuota måxima a muchos, el tributo tiende a volverse proporcional: se pierde la progresividad.

Entonces, habría que actualizar los escalones, y la pérdida de recaudación que ello implica debe solucionarse generalizando el impuesto mediante la eliminación de los huecos en su base, y un estudio profundo y exhaustivo de las exenciones.

En este Ășltimo aspecto hay algunas que son muy irritativas, como las de los jueces y la facultad de los presidentes de las cĂĄmaras de Diputados y de Senadores para determinar cuĂĄles de los pagos que realizan a sus integrantes son un mero reembolso de gastos, por lo que no tributan. El articulo de las exenciones merece un estudio especĂ­fico donde se establezcan, a partir de cero, cuĂĄles merecen ser mantenidas.

Impuesto societario

Este tributo grava, generalmente con alĂ­cuota proporcional, las utilidades de las sociedades y de otros sujetos, y existe prĂĄcticamente en todo el mundo.

Uno de sus aspectos mĂĄs discutidos es si desalienta o no las inversiones, y para evitar este supuesto efecto se proponen bajas de alĂ­cuotas, incentivos y otros mecanismos; la teorĂ­a econĂłmica intenta abordar la cuestiĂłn mediante anĂĄlisis de equilibrio parcial y de equilibrio general que no tienen una respuesta Ășnica; algunos dicen que el impuesto se traslada a los consumidores, otros que a largo plazo se traslada a los accionistas y hay teorĂ­as para todos los gustos, como se puede ver en la literatura.

Si se mira la cuestión desde otro punto de vista, por ejemplo el del inversor, algunos autores han clasificado los factores que toman en cuenta las empresas multinacionales para realizar inversiones, ubicando a los impuestos después de los elementos geogråficos, climåticos, extensión del control gubernamental, costo de mano de obra, niveles de educación e inestabilidad política. Ello induce a pensar que debe tenerse mucho cuidado con la concesión de ventajas tributarias ya que no estå probado su rol definitorio en la decisión de invertir.

Mas allĂĄ de estas cuestiones, en el impuesto vigente hay dos temas importantes a definir:

* La tasa.

* El tratamiento de las pymes.

A tenor de lo comentado sobre la gravabilidad de los dividendos en el impuesto personal y siempre que se reconozca la existencia de doble imposiciĂłn, habrĂ­a que disminuir la alĂ­cuota del impuesto societario; esto permitirĂ­a, ademĂĄs, mejorar la progresividad del impuesto personal ya que actualmente su alĂ­cuota mĂĄxima es igual a la societaria; esta situaciĂłn es inaudita y contradice la experiencia mundial. La original ley de Impuesto a las Ganancias gravaba el dividendo, tenĂ­a una alĂ­cuota mĂĄxima personal del 45% pero la alĂ­cuota societaria era del 20 por ciento.

Para llegar a un esquema mås racional de tasa podría pensarse en una rebaja gradual del impuesto societario, de modo de dar tiempo a que las reformas en la renta gravada y las exenciones aumenten la recaudación, partiendo de un 28/30% con el propósito de arribar al 20/22% a mediano plazo; habría también que ver cómo evolucionan las alícuotas de los países del Mercosur.

En lo atinente a las pymes, es conocido que son las principales fuentes de empleo de mano de obra y tienen un importante papel en la promociĂłn del mercado interno y en el desarrollo de la economĂ­a; por ello se cree importante beneficiarlas con algĂșn sistema de incentivos que les permita compensar las desventajas de su menor escala de producciĂłn y la dificultad de acceso al crĂ©dito.

Tal vez pudiera utilizarse un sistema simplificado, mejorando el existente, con alícuotas adecuadas y un fuerte control sobre la emisión y registración de operaciones, de modo de eliminar las principales falencias del régimen de monotributo existente. Otras medidas que servirían al mismo fin serian, por ejemplo, la posibilidad de utilización sin obståculos ni limites de los saldos de créditos tributarios, una gravabilidad menor a la reinversión de utilidades y la posibilidad de deducir la remuneración del propietario de la pyme.

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Reforma fiscal I

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